一、公司财务欺诈的主要表现 1．虚构会计事项的欺诈行为 虚构交易事实。所谓虚构交易事实是指公司通过伪造合同、单据、账证，故意错账混淆会计科目等手段，虚列收入、成本以及相应的资产负债，使会计核算确认、计量的结果与公司真实的财务状况、经营成果严重背离，财务报告中反映的会计事项全部或部分不存在。 虚拟资产、负债。除虚构交易事实造成的虚拟应收账款外，虚拟资产的内容主要是虚拟固定资产、存货以及长期待摊费用。 2．粉饰会计报表 会计核算不符合规范。随意变更或者使用不恰当的会计政策和会计估计是公司粉饰会计报表常用的欺诈手段。具体手段主要有股权投资成本和收益不恰当核算，收益性支出与资本性支出混淆，收入确认、成本结转会计分期不当，以及债务重组、非货币易、关联方交易等业务的核算与现行会计准则的规定相违背。 隐瞒或不及时披露重大事项。公司为了粉饰会计报表，对日常经营中发生的诉讼、委托理财、大股东占用资金、关联交易、担保抵押等重大事项往往隐瞒或不及时披露。 不实的盈利预测。盈利预测数据是投资决策的依据，因此，高估的盈利预测数据会对投资者造成误导，最终使其利益受到损害。公司盈利预测欺诈的主要方法有以下三点：运用不恰当测试基础，过分乐观估计盈利前景；虚构未来交易；运用不当的预测方法。 关联交易做出好看的报表。客户往往会做如下交易：以远高于账面价值的价格将下属公司转让给控股股东，但只收取少量或未收取现金；在只花费很少代价或未花费代价的情况下，收购控股股东下属的子公司；将大量的款项贷给控股股东，以高于市场利率计息；控股股东减少客户的利息费用或减免债务控股股东以非现金资产认缴股份，而且作价价格远高于账面价值；股东以向公司借款认缴股份或虚构银行进账单认缴股份。 合并会计报表编制过程中的欺诈问题。公司在编制合并会计报表的合并工作底稿时，往往根据自利性的需要，对关联交易形成的会计结果恶意隐瞒合并资料，尤其是公司内部销售利润的抵消资料，其结果是公司的合并利润中很大比例是由于内部销售实现的虚盈。 二、公司财务欺诈的审计对策 受审计程序、审计方法、审计范围以及审计时间所限，审计人员不可能揭露财务报告中存在的全部财务欺诈行为，但有责任揭露财务报告中的重大欺诈行为。 1．关注公司财务欺诈预兆信号 审计人员在审计过程中应时刻保持必要的职业谨慎，关注公司财务欺诈预兆信号，以便发现公司可能存在的财务欺诈行为。中注协发布的《审计技术提示第1号——财务欺诈风险》，总结了9大类54种可能导致公司进行财务欺诈或表明公司存在财务欺诈风险的因素，包括：财务稳定性盈利能力受到威胁；管理当局承受异常压力；管理当局受到个人经济利益驱使；特殊的行业或经营性质；特殊的交易或事项公司治理缺陷；内部控制缺陷；管理当局态度不端或缺乏诚信；管理当局与注册会计师关系紧张或异常。 2．针对公司财务欺诈的主要审计程序 虚构交易事实的审计。审计人员审计期间对虚构交易事实的审计，应包括下列审计程序：采用符合性测试的审计技术，来执行收入循环测试，现金及银行存款测试；对重要的应收账款直接函证，并从回函率的高低、回函速度等方面判断是否存在企业与其客户的串通舞弊情况；将销售收入、应收账款的变动与材料成本、人工费用、仓储费用等项目变动结合起来进行分析性复核；审阅大额或非正常交易的会计记录，尤其是最近记录的交易；对于重大交易合同，需注意公司是否有能力承担。 关注存货的异常变动。许多公司往往利用存货的变动操纵主营业务成本，进而调节利润，因此，存货的审计必须作为审计人员的审计重点。有助于发现存货中的财务欺诈行为的测试包括：对异常变动的存货，增加存货的盘点数量；在监盘时收集存货毁损、缺损的证据；扩大购买和存货截止性测试程序；对存货清单上的存货扩大计价和数量测成对存放外地的重要存货运用亲临盘点而非函征程序。 对大额及新增固定资产进行必要的复算。对固定资产的审计，除进行实地盘点，以证明其所有权及存在性外，还要进行必要的复算，主要包括：大额固定资产的折旧复算；新增固定资产计价复算验证以及相关借款费用的截止测试。 注意长期待摊费用。对于长期待摊费用，审计人员应关注其业务内容是否符合现行的会计政策舶查大额费用并审阅相关文件，以确定其列支的合理性；审核摊销期限是否合理、合规，摊销是否均衡法计处理是否正确。 考虑应付款中可能存在的隐瞒收入问题。对于应付款中期末余额较大的项目、长期挂账的项目以及其他异常项目直接函证，必要时应检查其原始凭证，同时审查有无协议、合同等相关文件。 保持必要的职业谨慎，努力提高业务素质。审计人员在审计期间只有时刻保持必要的职业谨慎，努力提高业务素质，不断学习、研究才可能发现会计核算方面存在的欺诈行为；同时应将公司披露的资料与审计中取得的资料相核对，以确定公司披露事项的真实性及完整性：对盈利预测的基础数据及预测方法的恰当性也要进行必要的关注与评估。 挤干合并会计报表中的关联方交易产生的水分。公司关联方利用协议定价的不确定性，操纵关联方交易的价格，使其报表失去公允性，从而达到公司财务欺诈的目的。这就要求审计人员在注意关联方交易价格的同时，还应通过互联网查询、实地查看、工商行政管理部门咨询、请教专家等方式，以证明关税方交易价格的公允性。如发现其中存在问题，应严格按照有关规定进行会计核算。同时，对于正常的关联方交易产生的内部销售利润在合并会计报表时抵消问题，审计人员不能仅依赖公司提供的合并资料。必要时应对交易双方企业延伸审计，取得翔实的第一手资料，从而有助于发现公司财务欺诈行为，使合并会计报表客观、真实地反映公司的财务状况及经营成果。 作者:尹航 秦声光 金朝晖 张星 来源:审计理论与实践2003.6